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weisen. Aus § 246 Abs. 2 S. 2 HGB ergibt
sich ein Verrechnungsgebot von Leistungs-
verpflichtung (Passivseite) und Deckungs-
vermögen (Aktivseite). Ergibt sich hieraus
ein aktivischer Überhang, ist dieser unter
einem gesonderten Posten in der Bilanz
anzusetzen („Aktiver Unterschiedsbetrag
aus der Vermögensverrechnung“, § 246
Abs. 2 S. 3 HGB); ein verbleibender passivi-
scher Überhang ist unter dem Bilanzposten
„Rückstellungen für Pensionen und ähn-
liche Verpflichtungen“ auszuweisen.
Der Ausweis in der Gewinn- und
Verlustrechnung
Die im Berichtsjahr zusätzlich erdienten
Altersversorgungsanwartschaften (Dienst-
zeitaufwendungen), Änderungen von
Versorgungszusagen sowie Effekte aus
geänderten Annahmen zum Lohn-, Gehalts-
und Rententrend sind im operativen
Ergebnis des Bilanzierenden unter
„Löhne
und Gehälter“
zu erfassen. Hiervon sind
die Aufstockungszahlungen Altersteilzeit-
vereinbarungen abzugrenzen, welche über
„Sonstige betriebliche Aufwendungen“
gebucht werden müssen, da diese keine
Zahlungen für geleistete Dienste des Ver-
sorgungsberechtigten darstellen. Die
Aufwendungen und Erträge aus der Auf-
beziehungsweise Abzinsung von Verpflich-
tungen und aus dem zu verrechnenden
Deckungsvermögen sind gemäß § 246
Abs. 2 S. 2 HGB miteinander zu saldieren.
Die daraus resultierenden Nettoerträge aus
der Abzinsung sind in der Gewinn- und Ver-
lustrechnung gesondert unter dem Posten
„Sonstige Zinsen und ähnliche Erträge“
,
die Nettoaufwendungen unter dem Posten
„Zinsen und ähnliche Aufwendungen“
als Bestandteil des Finanzergebnisses des
Bilanzierenden gemäß § 277 Abs. 5 S. 1
HGB auszuweisen. Ergeben sich Erfolgswir-
kungen aus einer Änderung des Diskontie-
rungszinssatzes (beispielsweise Ertrag aus
einer Zinserhöhung) oder aus Zeitwertän-
derungen des Deckungsvermögens, dürfen
diese ebenfalls im Finanzergebnis erfasst
werden. Die
Ausweiswahlrechte
dürfen
allerdings nur einheitlich ausgeübt werden;
hierüber ist im Anhang zu berichten (§ 284
Abs. 2 Nr. 1 HGB). Gemäß § 285 Nr. 25
Halbsatz 1 HGB sind die verrechneten Auf-
wendungen und Erträge im Anhang brutto,
das heißt unsaldiert, anzugeben.
Unten stehendes Beispiel für eine Anwart-
schaft soll die bilanzielle Erfassung einer
Altersversorgungsverpflichtung verdeutli-
chen (alle Angaben in Euro).
Hinweis:
Alter-
nativ dürfen Erfolgswirkungen aus einer
Änderung des Rechnungszinses gegenüber
dem Vorjahr nach IDW RS HFA 30, Tz. 87
entweder im Finanzergebnis oder im opera-
tiven Ergebnis ausgewiesen werden.
Weitere notwendige Anhangangaben zu
den bilanzierten Altersversorgungsver
pflichtungen
Nach § 284 Abs. 2 Nr. 1 HGB besteht die
Pflicht zur Erläuterung der angewandten
Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden.
Insbesondere angabepflichtig sind das
angewendete versicherungsmathematische
Berechnungsverfahren, der Diskontierungs-
zinssatz und gegebenenfalls die Anwen-
dung der Vereinfachungsregel sowie Lohn-,
Gehalts- undRentenparameter (§285Nr. 24
HGB). Daneben bestehen Angabepflichten
zu gebildeten Bewertungseinheiten (§ 285
Nr. 23), zur Ausschüttungssperre (§ 285 Nr.
28 HGB) sowie zu latenten Steuern (§ 285
Nr. 29 HGB).
Steuerrechtliche Bilanzierung von
Altersversorgungsverpflichtungen
Aus der BilMoG-Umstellung ergeben sich
für die steuerrechtliche Bilanzierung der
Altersversorgungsverpflichtungen keine
Konsequenzen. Diese sind weiterhin gemäß
§ 6a EStG in Verbindung mit § 6 Abs. 1
Nr. 3a EStG in der steuerlichen Gewinner-
mittlung zu erfassen.
Zusammenfassend ist hervorzuheben: Die
Bilanzierung von Altersversorgungsver-
pflichtungen und vergleichbaren langfristig
fälligen Verpflichtungen hat sich durch das
BilMoG grundlegend verändert. Um die
geänderten Anforderungen sachgerecht
im Rahmen der Jahresabschlusserstellung
umsetzen zu können, bedarf es einer früh-
zeitigen Vorbereitung. Bei den Regionalver-
bänden des GdW stehen für die Beratung
und Entscheidungsfindung hierzu ausge-
wiesene Fachkräfte zur Verfügung.
WP/StB Hans Maier
Vorstand VdW Bayern Verband bayerischer
Wohnungsunternehmen e. V.
www.vdwbayern.de
Fallbeispiel – Abzinsungsfall
Teilwert
31.12.2010
Zinssatz 5,15 %
laufender Zinsaufwand
nach BilMoG für 2011
Zinssatz 5,15 %
Zinsertrag aufgrund
Zinssatzänderung auf
31.12.2011
Zinssatz 5,30 %
reguläre Zuweisung
für Geschäftsjahr 2011
Teilwert
31.12.2011
Zinssatz 5,30 %
33.817,00
1.744,00
-3.319,00
10.233,00
42.475,00
Buchungssatz zum 31.12.2011:
Personalaufwand
10.233,00
an
Zinsertrag*
Pensionsrückstellung
1.575,00
8.658,00
* Saldierung von Zinsertrag und Zinsaufwand (3.319,00 ./. 1.744,00)
Fallbeispiel – Aufzinsungsfall
Teilwert
31.12.2010
Zinssatz 5,15 %
laufender Zinsaufwand
nach BilMoG für 2011
Zinssatz 5,15 %
Zinsaufwand aufgrund
Zinssatzänderung auf
31.12.2011
Zinssatz 4,50 %
reguläre Zuweisung
für Geschäftsjahr 2011
Teilwert
31.12.2011
Zinssatz 4,50 %
33.817,00
1.744,00
3.077,00
3.837,00
42.475,00
Buchungssatz zum 31.12.2011:
Personalaufwand
Zinsaufwand**
3.837,00
4.821,00
an
Pensionsrückstellung
8.658,00
** Summe Zinsaufwand (1.744,00 + 3.077,00)
Die Wohnungswirtschaft
11/2011
Management
40
Bilanz- und Steuerwesen