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zum [ahresende anfallen. Sie können dann
einfach von dem richtigen Wert zum (ah–
resende abgezogen werden, so dass der
nun sauber auf einen Bezugszeitpunkt
(lahresende) definierte Nettopreis sich zu
58 , 59 ergibt. Wenn die RückvergiJtungen
nicht zum Jahreswechsel gezahlt werden,
mijssen sie natijrlich auch verzinslich auf
das Jahresende bezogen werden.
In der Tabelle sieht das Bild vor Berück–
sichtigung der Kosten zunächst einmal
besser aus, solange das Zahlungsziel
nicht über 6 Monate hinausgeht.
5. 2 Variable Kosten
Für Produktionsfaktoren wie Roh-, Hilfs–
und Betriebsstoffe, Energie, Zukaufteile,
Fremdleistungen etc. muss ebenfalls fest–
gestellt werden, dass der Zeitpunkt der
Zahlungswirksamkeit und der Zeitpunkt
der Leistungserstellung fast immer aus–
einander fallen.
Bis das Endprodukt
schließlich produziert und verkauft
wurde, sind viele Rohstoffe und Zu–
kaufteile schon längere Zeit im Unter–
nehmen.
Bei den Produktionsfaktoren
sind im Unterschied zu den Leistungen
häufig noch weitere Stufen zu berück–
sichtigen. Nach dem Zahlungszeitpunkt
(der Anlieferzeitpunkt ist hier weniger
wichtig) kommt als nächstes der Zeit–
punkt der Produktion(en), also der Kom–
bination vieler Produktionsfaktoren. Häu–
fig folgt erst nach einer gewissen Lager–
zeit schließlich der Zeitpunkt des Verkau–
fes. Da als einheitlicher Bezugszeitpunkt
das Periodenende, in dem die Leistungs–
erstellung erfolgte, gewählt wurde, muss
für diese Faktoren der Zeitraum zwischen
Auszahlung und eben diesem Bezugs–
zeitpunkt verzinslich erfasst werden.
Über Stücklisten kann die Summe der
Kosten inkl. der Kapitalkosten ermittelt
werden. Dazu ist es notwendig, dass je–
der verwendete Rohstoff vom Zeitpunkt
seiner Bezahlung bis zum Zeitpunkt
se ines Unt ergangs im j ewei l igen
Produktionsschritt die entsprechenden
ka lkul ator i schen Kapi talkosten zu–
gebucht bekommt. Gleiches gilt für Zwi–
schenprodukte, die von ihrer Entstehung
bis zum nächsten Produktionsschritt
verzinst werden müssen. Im SW-Paket
SAP R3 CG-PA lassen sich mit nicht ganz
einfachen Zusatzauswertungen auf tiefe–
rer Ebene (z. B. Produkt oder Bereich)
variable Kapitalkosten abbilden. Diese
haben aber keine Verbindung zu einem
einheitlichen Bezugszeitpunkt.
Die
Fertigwaren schließlich erzeugen
Kapitalkosten vom Zeitpunkt ihrer Ent–
stehung bis zum Bezugszeitpunkt
(Ende
der Periode, in welcher der Umsatz ent–
steht). Da wegen der RückVerfolgbarkeit
immer häufiger
Chargen und Zuliefer–
lose dokumentiert werden müssen,
stehen heute die Rohdaten prinzipiell zur
Verfügung. Sehr vereinfacht ist in Tabelle
1 angenommen worden, dass keine mehr–
stufige Produktion voriiegt und alle
variablen Kosten mit einer einzigen Vor–
laufzeit abgebildet werden können. Die
Voriaufzeit in Zeile 14 (z. B. zwei Monate)
bedeutet, dass der Rohstoff oder das
Zukaufteil zwei Monate vor Leistungser–
stellung bezahlt wurde (Anlieferung ist
hier nicht wichtig, weil dadurch noch
keine
Zahlung ausgelöst wurde). Da die
durchschnittliche Leistungserstellung
zum 1.7. erfolgt, muss die durchschnitt–
liche Auszahlung am 1.5. liegen,
so dass
bis zum lahresende um acht Monate
aufgezinst werden muss .
Durch die
Aufzinsung 1,00797** = 1,0656 steigen
die 30 , 00 GE per 1. 5. dann auf 31,97 GE
zum Jahresende (siehe Zeile 15).
Die aufgeführte Bandbreite von Voriauf-
zeiten zeigt, dass nur die exakte Berück–
sichtigung des zeitlichen Anfalls zu ge–
nauen Daten führen kann. Durchschnitts–
betrachtungen sind gefährlich. Insbeson–
dere für Entscheidungsrechnungen soll–
te umgehend mit möglichst exakten Zeit–
punkten und daraus abgeleitet exakten
kalkulatorischen Kapitalkosten gearbei–
tet werden, um Fehlentscheidungen zu
verhindern.
5.3 Deckungsbeiträge zum Jahres–
ende
Nach Einführung der Bezugszeitpunkte
für Kosten und Leistungen können nun
sauber die Deckungsbeiträge per Jah–
resende ermittelt werden
(Zeile 17). Nur
wenn von vornherein ein einheitlicher
Zeitpunkt für die Verrechnung der Lei–
stungen vorgegeben wird, können auch
die Kostenelemente auf diesen Zeitpunkt
bezogen werden. Es zeigt sich, dass je
nach Zahlungszielen im Verkauf bzw. den
Voriaufzeiten im Einkauf die richtigen
Deckungsbeiträge höher oder niedriger
liegen können als die konventionell er–
mittelten, bei denen implizit unterstellt
wird, dass sie zur Jahresmitte anfallen.
Die so ermittelten Deckungsbeiträge sind
z. B. für eine effektive Steuerung des Ver–
triebs uneriässlich. Denn im Extremfall
erhält der Vertrieb aufgrund guter - da
traditionell gemessener - Deckungs–
beiträge hohe Prämien, während das
Unternehmen an den Zinskosten für lan–
ge Zahlungsziele zugrunde geht. Verstärkt
werden kann das Problem, wenn das
Unternehmen hauptsächlich auf Basis
von ebits (earnings before interest and
taxes), also einem Gewinn vor Fremd–
kapitalkosten und Steuern, geführt wird.
In der Praxis versucht man teilweise, das
Problem durch zusätzliche Vorgaben hin–
sichtlich der Zahlungsziele zu lösen. Dies
ist jedoch zu pauschal und vernachlässigt
den direkten Zusammenhang.
6. Wertverzehr und Kapitalkosten im
Anlagevermögen
Für Maschinen und Anlagen sieht die
traditionel le Kostenrechnung neben
den Kosten des Wertverzehrs auch eine
Berücksichtigung der Kapitalbindungs–
kos ten vor (vgl. z. B. Coenenberg,
S. 62-65 , Haberstock, S. 95-99, Josse,
S. 55-57).
Der Wertverzehr (kalkulatorische Ab–
schreibung) wird ermittelt, indem der
Wert des Gutes am Ende der Periode von
seinem Wert am Anfang abgezogen wird
bzw. indem der Wertverzehr der gesam–
ten Nutzungsdauer auf die Anzahl der
Perioden verteilt wird. Diese Vorgehens–
weise ist sehr ungenau. Denn leider wird
in der Literatur nicht angegeben, wann
innerhalb der Periode der Wertverzehr
stattfindet. In der Realität sind alle For–
men denkbar, also vom totalen Wert–
verzehr am ersten Tag bis zum Wert–
verzehr erst am letzten Tag der Periode,
oder auch irgendeine Kombination. In
vielen Fällen dürfte es realistisch sein,
dass sich der Wertverzehr mehr oder
weniger gleichmäßig über die gesamte
Periode erstreckt, im Durchschnitt also
zur Periodenmitte anfällt. Dies kann als
implizite Prämisse in der Kostenrechnung
bezeichnet werden. Da aber das Perioden–
ende als Bezugszeitpunkt dient (siehe
oben Punkt 4), muss der Wertverzehr
entsprechend eine halbe Periode bis
zum Jahresende aufgezinst werden, da–
mit er konsistent zu den übrigen Kosten
und Leistungen wird. Die traditionelle
Formel (Teil 1 von Formel 2) muss also um
den Aufzinsungsfaktor (1 -i- i /2) ergänzt
werden:
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